TÜRKİYE BAROLAR BİRLİĞİ İDARE VE VERGİ HUKUKU KOMİSYONU VERGİ İNCELEMESİNDE AVUKATLARIN HAKLARI SORUMLULUKLARI REHBERİ TÜRKİYE BAROLAR BİRLİĞİ İDARE VE VERGİ HUKUKU KOMİSYONU VERGİ İNCELEMESİNDE AVUKATLARIN HAKLARI SORUMLULUKLARI REHBERİ
Türkiye Barolar Birliği Yayınları: 404 VERGİ İNCELEMESİNDE AVUKATLARIN HAKLARI SORUMLULUKLARI REHBERİ Av. Dr. Hasan ORAL ISBN: 978-605-7848-40-6 Yayıncı Sertifika No: 15566 © Türkiye Barolar Birliği Birinci Baskı: Haziran 2023, Ankara Türkiye Barolar Birliği Oğuzlar Mah. Barış Manço Cad. Av. Özdemir Özok Sokağı No: 8 06520 Balgat – ANKARA Tel: (312) 292 59 00 (pbx) Faks: 312 286 55 65 www.barobirlik.org.tr [email protected]
İÇİNDEKİLER ÖNSÖZ.............................................................................................................. 5 Av. R. Erinç SAĞKAN - Türkiye Barolar Birliği Başkanı A. ÖN BİLGİLER............................................................................................... 7 1. Vergi İncelemesinin Amacı Nedir?...........................................................................7 2. Avukatlar Vergi İncelemesine Tabi Midir?..............................................................8 3. Avukat Vergi İncelemesinden Nasıl Haberdar Olur?...........................................9 4. Defter ve Belgelerin Muhafaza ve İncelemeye İbraz Yükümlülüğünün Süresi ve Kapsamı Nedir? E-Defter ve Belgeler Nasıl İbraz Edilir?...................................11 5. Defter ve Belge İsteme Yazısına Uyulmamasının Yaptırımları Nelerdir?......13 6. Matrah Artırımı ve Varlık Barışı Hükümlerinin Vergi İncelemesine Etkisi Nedir?..............................................................................14 B. VERGİ İNCELEME SÜRESİ............................................................................ 16 1. Avukatlar Farklı Dönemlere İlişkin Birden Çok Kez İncelenebilir Mi?.............16 2. Vergi İncelemesi İçin Teslim Edilen Belgeler Ne Zaman İade Edilir?.............16 3. Hangi Dönemler İnceleme Konusu Yapılabilir?....................................................17 4. Vergi İncelemesine Sebep Olan Olay Ne Olabilir?.............................................17 5. Vergi İncelemesinin Kapsamı Nedir?.......................................................................18 6. Kimler Vergi İncelemesi Yapmaya Yetkilidir? .......................................................19 7. Vergi İncelemesi Türleri Nelerdir?............................................................................19 8. İnceleme Süreci Nasıl Gerçekleşir?..........................................................................20
4 VERGİ İNCELEMESİNDE AVUKATLARIN HAKLARI SORUMLULUKLARI REHBERİ 9. İnceleme Ne Zaman ve Nasıl Başlar?......................................................................21 10. İnceleme Nerede Gerçekleşir?...................................................................................22 11. İnceleme Ne Kadar Sürer?..........................................................................................23 12. Vergi İncelemesi Ne Zaman Tamamlanmış Sayılır?............................................24 C. İNCELEME SÜRECİNDE AVUKATLARIN HAKLARI..................................... 25 1. İncelemenin Başlaması Nedeniyle Faydalanamayacağımız Haklar Nelerdir?...............................................................25 2. Vergi İncelemesi Aşamasında Haklarımız Nelerdir?............................................26 3. İncelemenin Esas Alınacağı Konular Nelerdir?.....................................................29 4. Vergi İncelemesi Sonrasında Mükellef Hakları Nelerdir?...................................30 5. Aramalı İnceleme Nedir ve Hangi Durumlarda Başvurulan Bir Yoldur?........35 6. Aramalı İncelemede Avukatların Hakları Nelerdir?.............................................36
5 VERGİ İNCELEMESİNDE AVUKATLARIN HAKLARI SORUMLULUKLARI REHBERİ ÖNSÖZ Vergi incelemesi mükelleflerin her zaman karşılaştıkları bir uygulama değildir. Özellikle son yıllarda yapılan matrah artırımları nedeniyle vergi incelemeleri daha da seyrek yapılır hale gelmiştir. Ancak son dönemlerde, Hazine ve Maliye Bakanlığı’nın talimatı ile; Vergi Denetim Kurulu Başkanlıkları tarafından serbest meslek erbabı olarak avukatlık işi ile iştigal eden hukuk müşavirleri ve avukatlara yönelik kapsamlı (tam inceleme şeklinde) vergi incelemeleri başlatılmış bulunulmaktadır. Belirtmek gerekir ki vergi incelemeleri her olay için farklılık arz etmektedir. Çalışmamızın amacı avukatların karşılaştığı münferit tüm vergi incelemelerine ilişkin ayrıntılı cevaplar vermek değil, vergi incelemelerinde avukatlara hak ve yükümlülüklerinin neler olduğunu hatırlatmak ve avukatların nispeten stresli olan bu süreci, haklarının bilincinde olarak en uygun şekilde tamamlamalarına yardımcı olmaktır. Sizlere sunduğumuz bu çalışmayı kaleme alan Türkiye Barolar Birliği İdare ve Vergi Hukuku Komisyonu Sözcüsü Av. Dr. Hasan Oral’a ve Komisyon Sekreterimiz Av. Hüseyin İlik’e, ayrıca kitapçığı inceleyerek katkılar sunan Av. Prof. Dr. Nurettin Bilici’ye ve Prof. Dr. Doğan Şenyüz’e çok teşekkür ediyoruz. Bu kitapçığımızın vergi incelemelerinin yoğunlaştığı bu süreçte meslektaşlarımız nezdinde farkındalık yaratacağını umuyoruz. Av. R. Erinç SAĞKAN Türkiye Barolar Birliği Başkanı
7 VERGİ İNCELEMESİNDE AVUKATLARIN HAKLARI SORUMLULUKLARI REHBERİ A. ÖN BİLGİLER Devlet kamu ihtiyaçlarını karşılamak amacıyla gelire ihtiyaç duyar. Vergilendirme devletin gelir kaynaklarının en önemlisidir. Çağdaş hukuk sistemini hedefleyen devletlerde vergilendirme hukuki işlem niteliğindedir ve vergilendirmeye ilişkin işlemler hukuki denetime açıktır. Ülkemizde vergilendirme sistemi ağırlıklı olarak beyan esasına dayanmaktadır. Beyan esasına dayalı vergilerde mükellefin vergilendirmeye ilişkin beyanı esas alınmaktadır. Beyana dayalı tarhiyatta mükellefin imzaladığı ve vergi idaresine sunduğu beyannameyle vergi tarhiyatını gerçekleştirmesi öngörülmüştür. Beyana dayalı tarhiyat, vergi idaresine ödenecek vergi miktarının en iyi mükellef tarafından bilineceği düşüncesine dayanmaktadır. Ancak kanunda belirtilen durumların gerçekleşmesi halinde vergi idaresi, vergi ödevlisinin beyanlarının doğruluğunu araştırmak ve ödenmesi gereken verginin gerçek miktarına ulaşmak için vergi incelemesi yapma yetkisine sahiptir. Vergi incelemesi dışında vergi idaresinin vergi denetim türleri arasında yoklama, arama ve bilgi toplama işlemleri de bulunmaktadır. Vergi miktarının saptanmasında diğer denetim türleri vergi incelemesine büyük ölçüde destek olmaktadır. 1. Vergi İncelemesinin Amacı Nedir? Vergi incelemesinin amacı Vergi Usul Kanunu’nun (VUK) 134 üncü maddesinde düzenlenmiştir. Buna göre vergi incelemesinin amacı ödenmesi gereken vergilerin doğruluğunu araştırmak, tespit etmek ve sağlamaktır.
8 VERGİ İNCELEMESİNDE AVUKATLARIN HAKLARI SORUMLULUKLARI REHBERİ Serbest meslek faaliyeti gösteren avukatlar beyan esasına göre vergilendirilmektedir. Ancak vergi idaresi kendisine sunulan vergi beyanlarının doğrulunu tespit hakkına sahiptir. Avukatların vergisel denetimi sadece elde ettikleri gelirle sınırlı tutulmamaktadır. Vergi incelemesinin en önemli amacı mükelleflerin vergi beyannamelerinde belirttikleri bilgilerin doğruluğunu denetlemektir. Belirtmek gerekir ki, tanımdan da anlaşılacağı üzere vergi incelemesiyle hedeflenen amaç sadece vergi kaybının ortaya çıkartılması değildir. Vergi hukukunda vergi kaybı olmasa da vergi idaresinin mükelleflere yaptırım uygulama durumları olabilmektedir. Zira vergi hukukunda maddi ödevler kadar şekli ödevler de önem taşımaktadır. Örneğin serbest meslek faaliyeti yürütmek üzere mükellefiyet tesis ettirmiş bir avukat, vergi mevzuatına göre belli bir dönem hiç gelir elde etmese bile, düzenli olarak beyannamelerini vergi idaresine sunmak zorundadır. Bu yükümlülüğünü yerine getirmeyen avukat hakkında vergi incelemesi, hiçbir gelir elde etmese dahi başlatılabilecektir. Bu durumda vergi incelemesiyle avukat, beyanname vermemesi nedeniyle vergi kanunlarının öngördüğü yaptırımlara tabi tutulabilecektir. 2. Avukatlar Vergi İncelemesine Tabi Midir? VUK’un 137 nci maddesine göre vergi mevzuatına göre defter ve hesap tutmak, evrak ve vesikaları muhafaza ve ibraz etmek mecburiyetinde olan gerçek ve tüzel kişiler vergi incelemelerine tabidirler. Bu nedenle serbest meslek erbabı olan ve serbest meslek kazancı defterini tutmakla yükümlü olan avukatlar da incelemeye tabi tutulabilir. 1136 sayılı Avukatlık Kanunu’muzun ilk maddesinde avukatlık mesleğinin niteliği, kamu hizmeti ve serbest meslek olarak ifadelendirilmiştir. Peki, serbest meslek faaliyeti nedir? Gelir Vergisi Kanunu’nun (GVK) 66 ncı maddesi serbest meslek kazancı; her türlü serbest meslek faaliyetinden doğan kazanç olarak tanımlanmış ve aynı maddede serbest meslek faaliyetinin özellikleri belirtilmiştir.
9 VERGİ İNCELEMESİNDE AVUKATLARIN HAKLARI SORUMLULUKLARI REHBERİ GVK, avukatların kazançlarının da dahil olduğu kazançlarının serbest meslek kazancı adı altında değerlendirilebilmesi için bazı şartlar öngörmüştür. Buna göre; a) Faaliyetin sermayeden ziyade şahsi mesaiye, ilmi veya mesleki bilgiye veya ihtisasa dayanan bir faaliyet olması,b) Bu faaliyetin işverene tabi olmaksızın şahsi sorumluluk altında kendi nam ve hesabına yapılması gerekmektedir. Bu hükme göre, örneğin bir avukatlık bürosunda, bir avukatın denetimi altında çalışan avukatlar serbest meslek kazancı elde etmemektedirler. Herhangi bir kurum ya da kişi yanında hizmet sözleşmesi ile ücret geliri karşılığında çalışan avukatların vergisel anlamda konumu, ücret erbabı olarak ifade edilmektedir. Ücret erbabı olarak bağlı çalışan avukatların vergisel ödevleri, kural olarak yanında çalıştığı avukat ya da kurum tarafından yerine getirilmekte olup, genellikle bağlı olunan kişi veya kurum vergi incelemesine tabi olmaktadır. Ancak ücret geliri yönünden beyanname verme sınırının aşılması halinde (elde edilen ücret gelirlerinin (2023 yılı içerisinde) 1.900.000,00-TL’yi aşması veya birden fazla işverenden ücret geliri elde edilmesi halinde birden sonraki işverenlerden elde edilen ücret gelirlerinin (2023 yılı içerisinde 150.000,00 TL’yi aşması), bağlı çalışan avukatların da vergi beyannamesi verme ve beyanlarına dayanak teşkil eden evrak ve vesikaları muhafaza etme zorunlulukları gündeme gelecektir.1 Dolayısıyla bu durumdaki avukatlar da verecekleri beyannameler ve muhafaza edecekleri evrak ve vesikalar yönünden vergi incelemesine tabi olabileceklerdir. 3. Avukat Vergi İncelemesinden Nasıl Haberdar Olur? Avukatlar, incelemeye alınan diğer vergi mükellefleri gibi, VUK’un 256 ncı maddesi uyarınca kendilerine inceleme için gerekli defter, belge ve kayıtları ibraz etmesi talebini içeren, inceleme elemanınca düzenlenmiş bir yazının tebliği ile incelemeden haberdar olmaktadırlar. 1 https://www.gib.gov.tr/sites/default/files/fileadmin/beyannamerehberi/2023/ 2023_ucretgelirirehber.pdf
10 VERGİ İNCELEMESİNDE AVUKATLARIN HAKLARI SORUMLULUKLARI REHBERİ VUK’da tebligat, vergilendirmeyi ilgilendiren ve hüküm ifade eden konuların yetkili makamlarca mükellefe veya ceza sorumlusuna yazılı bildirimi olarak tanımlanmıştır. 2010 yılında VUK’a eklenen 107/A maddesi ile “elektronik ortamda tebliğ” sistemine geçilmiştir. Mükelleflere e-tebligat yolu ile gönderilen ve elektronik adrese ulaştığı tarihi izleyen beşinci günün sonunda tebliğ edilmiş sayılacaktır. VUK’un 14 üncü maddesi uyarınca, defter ve belgelerin ibrazı için verilecek süre en az 15 gün olmalıdır. Vergi İncelemelerinde Uyulacak Usul ve Esaslar Hakkında Yönetmelik’in 9 uncu maddesinde; incelemenin, incelemeye tabi mükellef nezdinde düzenlenecek “incelemeye başlama tutanağı” ile başlamasının esas olduğu belirtilmekteydi. Ancak 22.06.2022 tarihinde anılan Yönetmelik’te yapılan değişikliklerle incelemeye başlama tutanağı yürürlükten kalkmış olmakla beraber incelemeye tabi olana, vergi incelemesinin konusunu ve incelemeye başlanıldığının izahı ve açıklaması hususunun “incelemeye başlama bildirimi” adı verilen bir yazıyla bildirileceği hüküm altına alınmıştır. Ayrıca Yönetmelik’te yapılan değişikliğe göre, incelemeye başlama tarihi, incelemeye başlama bildiriminin inceleme elemanı tarafından tek taraflı olarak düzenlendiği tarih olacaktır. Bu durum, incelemeye başlanılmasının doğuracağı hukuki sonuçlar açısından önem arz etmektedir. Yine aynı Yönetmelik’e göre incelemeye başlama bildiriminde asgari olarak aşağıdaki hususların yer alması gerekmektedir; İnceleme yapılanın kimlik bilgileri, unvanı, adresi,- İncelemenin türü (tam/sınırlı inceleme), İncelemeye alınma gerekçesi, İncelemenin konusu, İnceleme dönemi, Vergi türü, Bildirimin düzenlenme tarihi ve vergi incelemesi yapmaya yetkili olanların imzası, Mükelleflerin incelemeyle ilgili hak ve yükümlülükleri hakkında bilgi.
11 VERGİ İNCELEMESİNDE AVUKATLARIN HAKLARI SORUMLULUKLARI REHBERİ 4. Defter ve Belgelerin Muhafaza ve İncelemeye İbraz Yükümlülüğünün Süresi ve Kapsamı Nedir? E-Defter ve Belgeler Nasıl İbraz Edilir? Vergi Usul Kanunu’na 253 üncü maddesine göre defter tutmak mecburiyetinde olanlar, tuttukları defterler ile vesikaları, ilgili bulundukları yılı takip eden takvim yılından başlayarak beş yıl süre ile muhafaza etmeye, aynı Kanunun 256 ncı maddesine göre de bunları incelemeye ibraz etmeye mecburdurlar. Dolayısıyla bu sürenin dolması ile muhafaza ve ibraz yükümlüğü sona ermektedir. Ancak belgelerin “ilgili bulundukları yıl” kavramı bazen belgenin düzenlendiği yıldan farklı bir yılı ifade edebilmektedir. Örneğin geçmiş yıllar zararlarının sonraki yıllardan mahsup edilmesi halinde, muhafaza ve ibraz süresi belgenin alındığı ve kaydedildiği takvim yılından değil, zarar mahsubunun yapıldığı takvim yılından itibaren başlayacaktır2. Bu nedenle avukatların özellikle zarar beyan edilen dönem defter ve belgelerini 5 yıldan daha uzun sürelerde saklamalarının gerekebileceği göz önünde bulundurulmalıdır. Avukatlar serbest meslek erbabı olarak serbest meslek kazanç defteri tutarlar. 2018 takvim yılından itibaren serbest meslek kazanç defterinin ve mesleki faaliyetle ilgili amortisman kayıtlarının fiziksel olarak tutulması uygulamasına son verilmiş, defter kayıtlarının https://portal.defterbeyan.gov.tr internet adresinden elektronik olarak tutulması zorunluluğu getirilmiştir. Bunun doğal bir sonucu olarak 2018 takvim yılından itibaren avukatlar da fiziksel bir defter tutmak ve bunu muhafaza ve ibraz etmek zorunda değildirler. Kendisinden mükellefiyetine ilişkin defter ve kayıtlarının ibrazı talep edilen mükellefler, ibrazı talep eden birimin talep ettiği şekle (elektronik veya kağıt) göre; sistem üzerinden elektronik ortamda indirecekleri elektronik defter ve kayıt dosyalarını elektronik ortamda ibraz edebilecekleri gibi bağlı olunan vergi dairesinden alınan kağıt ortamdaki onaylı halini de ibraz edebilirler. 2 Danıştay 4.D., 19.3.2015, E:2012/1520 K:2015/935
12 VERGİ İNCELEMESİNDE AVUKATLARIN HAKLARI SORUMLULUKLARI REHBERİ İlgili makamlar tarafından, defter ve kayıtlarının ibrazı istenilen mükellefe ulaşılamaması ya da ibraz yazısının mükellefe tebliğ edilememesi hallerinde, bu durumu tevsik eden belgelerle birlikte mükellefin bağlı olduğu vergi dairesi aracılığıyla Başkanlığa başvurulacaktır. Başkanlık, bu talep üzerine, Sistemde bulunan kayıtları veya bu kayıtları dikkate alarak oluşturacağı elektronik defter dosyasını veya onaylı kağıt ortamdaki halini ilgili makamlara iletir.3 Avukatların düzenledikleri e-serbest meslek makbuzlarını ise, inceleme elemanının talebi üzerine elektronik ortamda ibraz etmeleri gerekmektedir. Bu nedenle, ister Gelir İdaresi Başkanlığı sistemi üzerinden, ister çeşitli entegratör firmalar üzerinden düzenlenmiş olsun, düzenlenen elektronik makbuzların birer kopyasının ayrı bir ortamda yedeklenmesi ibraz yükümlülüğü açısından faydalı bir önlem olacaktır. Defter ve belgeleri incelemeye ibraz etme zorunluluğunun istisnasını, VUK’un 13 üncü maddesine belirtilen mücbir sebepler oluşturmaktadır. Bu sebeplerden birinin varlığı halinde, sebep ortadan kalkana kadar (kalıcı bir sebep ise kalıcı olarak) muhafaza ve ibraz yükümlülüğü söz konusu olmayacaktır. Defter ve belgelerin zayi olması halinde, tacirler için geçerli olan zayi belgesi avukatlar tarafından tacir olmadıkları için alınamamakta ve bu durum avukatlar ve diğer serbest meslek erbabı mükellefler için sorun teşkil etmektedir. Ancak Danıştay bu durumda zayi belgesi mevcut olmasa da, defter ve belgelerinin zayi olduğunun iddia ve ispat edilebileceği görüşündedir.4 Dolayısıyla defter ve belgeleri zayi olan meslektaşlarımızın, bu durumun tevsiki için gerekli önemleri alması ve gerekli belgeleri temin etmesi önem arz etmektedir. 3 486 Sıra Nolu VUK Genel Tebliği md.10 4 Danıştay VDDK, 13.12.2017, E:2017/428, K:2017/636
13 VERGİ İNCELEMESİNDE AVUKATLARIN HAKLARI SORUMLULUKLARI REHBERİ 5. Defter ve Belge İsteme Yazısına Uyulmamasının Yaptırımları Nelerdir? Defter ve belgelerin isteme yazısına rağmen süresi içerisinde herhangi bir mücbir sebep olmaksızın ibraz etmemek bir dizi önemli yaptırıma tabi tutulmuştur. Şöyle ki; Varlığı noter tasdik kayıtları veya sair suretlerle sabit olduğu halde, inceleme sırasında vergi incelemesine yetkili kimselere defter ve belgelerin ibraz edilmemesi, VUK’un 359/a-2 hükmüne göre gizleme suçunu oluşturur ve 18 aydan 5 yıla kadar hapis cezasını gerektirir (Cezanın üst sınırı 3 yıl iken, 15.04.2022 tarihinden itibaren geçerli olmak üzere 5 yıla çıkarılmıştır). VUK’un 30 uncu maddesi uyarınca, defterlerin vergi incelemesine yetkili olan kişiye ibraz edilmemesi hali re’sen tarh nedeni olarak sayılmış olup, bu durumda vergi matrahı inceleme raporuna göre re’sen takdir edilecektir. Defter ve belgelerin ibraz edilmemesi halinde, KDV Kanunu’nun 29 uncu maddesine göre alınan faturalar üzerindeki KDV’nin mahsubu da reddedilecek ve bu nedenle ödenecek KDV’nin ortaya çıkması veya artması durumunda bu tutar re’sen tarh edilecektir. İncelemeye ibraz edilmeme nedeniyle tarh olunacak vergilere bağlı olarak VUK’un 344 üncü maddesi gereğince kesilecek vergi ziyaı cezası, üç kat olarak uygulanacaktır. İncelemeye ibraz etmeme nedeniyle tarh edilecek vergi ve kesilecek cezalar için uzlaşma hükümlerinden yararlanılamayacaktır. Defter ve belgelerin ibraz edilmemesi halinde VUK’un mükerrer 355 inci maddesi gereğince 7.500,00TL (2023 yılı için) özel usulsüzlük cezası kesilecektir. Ceza kesilmesini müteakip yeniden süre verilerek defter ve belgeler tekrar istenecek, yine ibraz edilmemesi halinde 3.400,00-TL özel usulsüzlük cezası bir kat artırılarak uygulanacaktır.
14 VERGİ İNCELEMESİNDE AVUKATLARIN HAKLARI SORUMLULUKLARI REHBERİ Yukarıda belirttiğimiz yaptırımlarla karşılaşmamak adına incelemeye tabi tutulan meslektaşlarımızın vergi incelemesine yetkili kişilere, kendisine verilen süre içerisinde defter ve belgelerini teslim etmesi önem arz etmektedir. Vergi müfettiş ve yardımcılarının çeşitli sebeplerde yerinde olamaması durumu üzerine mükellefler yaptıkları şifahi görüşmelere güvenerek defter ve belgelerini süresinde teslim etmemekte ve bu nedenle cezai yaptırımlarla kaşı karşıya kalabilmektedirler. Bu nedenle yetkili kişiler yerinde olmasalar dahi defter ve belgelerin süresinde teslim edildiği tutanak altına alınmalı ve defter ve belgeler talep eden yetkili mercilere teslim edilmelidir. Defter ve belge teslim tutanağının içeriği çok önelidir. Zira bir ihtilaf halinde defter ve belgelerin tam teslim edilmediği iddiasının cevabı bu belge olacaktır. Bu nedenle teslim edilen defterlerin isimleri, yılları, tasdik bilgileri, belge nev’ileri ve sayıları gibi ayrıntılar teslim tutanağında yer almalıdır. 6. Matrah Artırımı ve Varlık Barışı Hükümlerinin Vergi İncelemesine Etkisi Nedir? Ülkemizde, matrah artırımı ve varlık barışı kanunları yoluyla vergi incelemelerinden bağışıklık sağlanması sıklıkla uygulanan bir yöntemdir. Matrah artırımı ile ilgili en son düzenleme, 7440 sayılı Bazı Alacakların Yeniden Yapılandırılması ile Bazı Kanunlarda Değişiklik Yapılmasına Dair Kanun kapsamında, gelir vergisi, KDV ve stopaj yönünden, 2018, 2019, 202, 2021 ve 2022 takvim yılları için öngörülen matrah artırımı düzenlemeleridir. Söz konusu takvim yılları için ilgili vergi türlerinden matrah artırımında bulunmuş ve taksit ödemelerini yapmış/yapmakta olan meslektaşlarımız, bu dönemler ve vergi türleri için vergi incelemesine tabi tutulmayacaklar ve vergi tarhiyatı ve cezaları ile karşılaşmayacaklardır.
15 VERGİ İNCELEMESİNDE AVUKATLARIN HAKLARI SORUMLULUKLARI REHBERİ Söz konusu matrah artırımının şartları, kapsamı ve sonuçlarıyla ilgili olarak TBB İdare ve Vergi Hukuku Komisyonu tarafından çıkarılmış olan “7440 Sayılı Kanun Çerçevesinde Avukatlar İçin Vergi ve SGK Yapılandırması Rehberi”nde konuyla ilgili ayrıntılı açıklamalar yapılmış bulunmaktadır5. Varlık Barışı düzenlemeleri ise, yurt içi veya yurt dışında mevcut olan para, kıymetli maden ve gayrimenkul gibi varlıkların kayıt ve beyanlara intikal ettirilmesi sonucu, bu varlıklarla sınırlı olarak vergi incelemesinden bağışık tutulmayı sağlayan düzenlemelerdir. Varlık barışının matrah artırımdan farkı, takvim yılı ve vergi türü itibariyle genel bir inceleme muafiyeti sağlamaması, sadece beyan edilen varlıklarla ilgili bir bağışıklık sağlamasıdır. Ancak özellikle nakit varlıkların beyanı halinde, bu varlıkların inceleme konusu serbest meslek faaliyeti ile ilgili olmadığını ispat yükü idarenin üzerinde bulunmaktadır. 5 http://tbbyayinlari.barobirlik.org.tr/TBBBooks/672.pdf
16 VERGİ İNCELEMESİNDE AVUKATLARIN HAKLARI SORUMLULUKLARI REHBERİ B. VERGİ İNCELEME SÜRESİ 1. Avukatlar Farklı Dönemlere İlişkin Birden Çok Kez İncelenebilir Mi? Evet, avukatlar birden fazla kez inlemeye tabi tutulabilir. Yukarıda da belirttiğimiz üzere vergi incelemesi mükelleflerin sürekli karşılarına çıkan bir uygulama değildir. Ülkemizde ticari ve mesleki hayatları boyunca hiç vergi incelemesine tabi tutulmamış büyük bir çoğunluk bulunmaktadır. Ancak bu durum ileride, mesleki faaliyet dönemlerine ilişkin vergi incelemesine tabi tutulmayacakları anlamına gelmeyeceği gibi, mükelleflerin farklı dönemlerde birden fazla vergi incelemesine tabi tutulmasına engel de teşkil etmemektedir. Ve hatta vergi idaresi aynı döneme ilişkin vergi incelemelerinde eksiklik bulmaları halinde mükellefler daha önce inceleme yapılan döneme ilişkin tekrar incelemeye tabi tutulabilmektedir. 2. Vergi İncelemesi İçin Teslim Edilen Belgeler Ne Zaman İade Edilir? Vergi İncelemelerinde Uyulacak Usul ve Esaslar Hakkında Yönetmeliği’nin 22. maddesine göre mükellefin defter ve belgeleri, ilgili Rapor Değerlendirme Komisyonu’nun rapora ilişkin nihai değerlendirmesinin incelemeyi yapana iletildiği tarihten itibaren en geç on beş gün içerisinde bir tutanak ile iade edilir. Uygulamada sıklıkla karşılaşılan durumlardan birisi de mükelleflerin defter teslim tutanağını imzalamasına rağmen defter ve belgelerini
17 VERGİ İNCELEMESİNDE AVUKATLARIN HAKLARI SORUMLULUKLARI REHBERİ teslim almama durumlarıdır. Oysa yukarıda da belirttiğimiz üzere mükellefler aynı ya da farklı dönemlere ilişkin tekrar incelemeye alınabilmektedir. Defter ve belgeleri vergi idaresine yeniden sunmaları gerekecekleri koşullarda böylesi bir durumda mükelleflerin zor durumda kalmamaları için tutanağın imzalanmasıyla defter ve belgelerin eksiksiz olarak aldıklarından emin olmaları gerekmektedir. 3. Hangi Dönemler İnceleme Konusu Yapılabilir? Mükelleflerin incelenmelerine ya da birden fazla kez incelenmelerine vergi mevzuatımız bir sınırlama getirmiştir. Bu sınırlama zamanaşımıdır. VUK’nda düzenlenen zamanaşımı müessesesine göre avukatlara geriye dönük olarak son 5 yıl için vergi incelemesi gerçekleştirilebilir. Örneğin 2023 yılında avukata başlatılan incelemede vergi idaresi avukatın geriye dönük olarak en fazla 2018 yılına ait defterlerini incelemek üzere isteyebilir. Zira 2018 dönemine ilişkin zamanaşımı 31.12.2023 tarihinde dolmaktadır. Bununla birlikte, VUK’un 114 üncü maddesinde belirtilen zamanaşımını durduran nedenler de dikkate alınmalıdır. Ayrıca yukarıda belirtildiği üzere, geçmiş yıllar zararları sonraki dönem kazancından mahsup ediliyorsa, zarar beyan edilen dönemlere ait defter ve belgeler 5 yıl dolsa dahi sonraki dönemlerin tabi olduğu süre içerisinde incelenebilecektir. 4. Vergi İncelemesine Sebep Olan Olay Ne Olabilir? Vergi idaresinin vergi incelemesi esnasındaki amacı vergilendirmenin doğruluğunu saptamaktır. Beyan edilen verginin doğruluğu konusunda tereddüde düşmesi halinde vergi idaresi vergi incelemesini gerçekleştirebilir. Ancak bazı durumların varlığı halinde vergi idaresinin mükellefin mesleki faaliyetini incelemeye aldığını görebiliyoruz. Bu durumları kısaca şu şekilde sayabiliriz:
18 VERGİ İNCELEMESİNDE AVUKATLARIN HAKLARI SORUMLULUKLARI REHBERİ İhbar ve şikayet, Karşıt incelemeler sonucu yapılan tespitler, Sektörel vergi incelemeleri, Vergi Denetleme Kurulu bünyesinde bulunan risk analiz merkezince tespit edilen hususlar. Başka nedenlerle de mükellefler incelemeye tabi tutulabilmekle beraber, genellikle yukarıda saydığımız bu sebepler vergi incelemelerinde tetikleyici role sahiptir. Avukatların risk analiz merkezindeki verilere göre vergi incelemesine alınmalarının en önemli nedenlerinden biri de, banka hesap hareketlerinin yüksek tutarlarda olmasına rağmen verilen beyannamelerin bu hacimle orantısız olmasıdır. Vergi mevzuatında vergi incelemesi için zorunlu bir gerekçe öngörülmemiştir. Dolayısıyla vergi idaresinin herhangi bir gerekçe göstermeden vergi incelemesi gerçekleştirmesi de mümkündür. 5. Vergi İncelemesinin Kapsamı Nedir? Serbest meslek mensubu avukatlar genel olarak iki tür sürekli yükümlülük arz eden vergiye tabidir. Bunlardan ilki gelir vergisi, diğeri de katma değer vergisidir (KDV). Vergi idaresi genel itibariyle bu iki vergi türü üzerinden avukatları incelemeye alıp bu vergilerin doğru beyan edilip edilmediğini araştıracaktır. Ayrıca iş sahipleriyle akdedilen avukatlık sözleşmeleri damga vergisine tabi olup, uygulamada pek sık karşılaşılmamakla birlikte damga vergisi yönünden de inceleme yapılabilecektir. Mükelleflerin vergi idaresine karşı maddi yükümlülükleri dışında şekli yükümlülükleri de bulunmaktadır. Bu şekli yükümlülükleri şu şekilde sıralayabiliriz: Bildirim yükümlülüğü,
19 VERGİ İNCELEMESİNDE AVUKATLARIN HAKLARI SORUMLULUKLARI REHBERİ Defter ve belgeleri muhafaza ve ibraz yükümlülüğü, Tevsik zorunluluğu, Serbest meslek kazanç defteri tutma yükümlülüğü, Serbest meslek makbuzu düzenleme yükümlülüğü, Beyanname verme yükümlülüğü Gerçekleştirilen inceleme neticesinde avukatın bu yükümlülükleri yerine getirmediğinin tespiti halinde herhangi bir vergi kaybı olmasa da avukat idari para cezasıyla (usulsüzlük ve özel usulsüzlük cezaları) karşı karşıya kalabilecektir. 6. Kimler Vergi İncelemesi Yapmaya Yetkilidir? Vergi incelemesine yetkili olanlar VUK’un 135 inci maddesinde belirtilmiştir. Uygulamada vergi incelemesinde yetkili kişi dendiğinde ilk akla gelen vergi müfettişleridir. Ancak vergi müfettişleri ve müfettiş yardımcılarının yanında, ilin en büyük mal memuru (vergi dairesi başkanı, vergi dairesi başkanlığı olmayan illerde defterdar) Gelir İdaresi Başkanlığının merkez ve taşra teşkilatında müdür kadrosunda görev yapanlar da (vergi dairesi müdürü, grup müdürü v.s.) vergi incelemesi yapabilirler. VUK’un 75 inci maddesine göre, takdir komisyonları da ifa ettikleri görev kapsamında inceleme yetkisini haizdir. 7. Vergi İncelemesi Türleri Nelerdir? Tam ve sınırlı inceleme olmak üzere iki tür vergi incelemesi bulunmaktadır. Bir mükellef hakkında, bir veya birden fazla vergi türü itibarıyla bir veya daha fazla vergilendirme dönemine ilişkin her türlü iş ve işlemlerinin
20 VERGİ İNCELEMESİNDE AVUKATLARIN HAKLARI SORUMLULUKLARI REHBERİ bütün matrah unsurlarını içerecek şekilde yapılan vergi incelemesine tam inceleme denilmektedir. Buna karşılık sınırlı inceleme mükellefin her türlü iş ve işlemlerine değil, belli işlemlerine ilişkin incelemedir. Örneğin kendisine serbest meslek makbuzu düzenlemediği iddiasıyla avukatını vergi idaresine şikayet eden kişinin ihbarı üzerine vergi idaresi, avukatı sadece makbuzun kesilip kesilmediği yönüyle inceleyebilir. Ancak sınırlı inceleme olarak başlayan bir vergi incelemesinin, yapılan tespitlere göre tam incelemeye çevrilmesi de mümkün bulunmaktadır. 8. İnceleme Süreci Nasıl Gerçekleşir? Vergi incelemesi yapmaya yetkili olanlar, inceleme görevinin verilmesinden itibaren en geç 5 gün içinde işe başlarlar. Bu süre içinde işe başlanılamaması halinde durum gerekçeli bir yazı ile bağlı bulunulan birime bildirilir. İlgili birim, işe başlanılamamasını haklı kılan bir mazeretin varlığı halinde en fazla 5 gün ilave süre verebileceği gibi inceleme görevini başka bir inceleme elemanına da verebilir. Vergi incelemesi yapmaya yetkili olanlar tarafından mükellefin kendisine veya bulunduğu sektöre yönelik olarak yapılan her türlü araştırma, inceleme, bilgi isteme ve yazışma gibi faaliyetler işe başlandığını gösterir. Vergi incelemesi yapmaya yetkili olanlar, incelemeye başlamadan önce, nezdinde inceleme yapacakları kişilere ve konulara ilişkin olarak görev yazısı ekinde verilen belgeler ile ilgililerin vergi dairesindeki dosyalarını tetkik ederler. Ayrıca, gerekirse harici araştırmalar da yapmak suretiyle bunların faaliyetleri, iş ve iş kolları ile çalışma şekilleri hakkında bilgi edinirler. Vergi incelemesi yapmaya yetkili olanlar, işe başlama ve incelemeye hazırlık evresi dâhil, inceleme görevi sırasında tespit ettikleri hususları ihtiva eden bir inceleme dosyası oluştururlar.
21 VERGİ İNCELEMESİNDE AVUKATLARIN HAKLARI SORUMLULUKLARI REHBERİ İnceleme dosyasında; görevlendirme yazısı, işe başlama ve incelemeye hazırlık evresinde tespit edilen hususlar, mükellefin vergi incelemesi kapsamında incelenen hesapları, harici olarak yapılan araştırmalarda tespit edilen konular, mevzuata aykırı işlemleri, bulunan matrah farkı, vergi farkı ve bunların hesaplanma yöntemlerine ilişkin bilgiler ile bu kapsamda yapılan yazışmalar, düzenlenen tutanaklar ve ilgili diğer belgeler yer alır. İnceleme görevini veren ilgili birim tarafından görevin devredilmesinin uygun görülmesi halinde inceleme dosyası, yazı ile ilgili daire başkanlığına gönderilir. İnceleme dosyasında yer alacak bilgilerin kısmen veya tamamen elektronik ortamda tutulması mümkündür. İnceleme dosyası, ilgili rapor değerlendirme komisyonunun rapora ilişkin nihai değerlendirmesinin incelemeyi yapana iletildiği tarihi takip eden 15 gün içerisinde ilgili inceleme ve denetim birimine iletilir. 9. İnceleme Ne Zaman ve Nasıl Başlar? Vergi inceleme elemanının “işe başlaması” ile, “vergi incelemesine başlanması” ayrı hukuki sonuçları olan ayrı işlemlerdir. Vergi mükellefleri açısından önem arz eden işlem vergi incelemesine başlanması işlemidir. Vergi incelemesi yapmaya yetkili olanlar, inceleme görevinin verilmesinden itibaren en geç 15 gün içinde incelemeye başlarlar. Bu süre içinde incelemeye başlanılamaması halinde durum gerekçeli bir yazı ile bağlı bulunulan birime bildirilir. İlgili birim, incelemeye başlanılamamasını haklı kılan bir mazeretin varlığı halinde en fazla 15 gün ilave süre verebileceği gibi inceleme görevini başka bir inceleme elemanına da verebilir. Vergi incelemesine, vergi incelemesi yapmaya yetkili olanlar tarafından düzenlenecek “İncelemeye Başlama Bildirimi” ile başlanır. İncelemeye
22 VERGİ İNCELEMESİNDE AVUKATLARIN HAKLARI SORUMLULUKLARI REHBERİ Başlama Bildiriminin bir örneği nezdinde inceleme yapılana, bir örneği vergi incelemesi yapmaya yetkili olanın bağlı bulunduğu inceleme ve denetim birimine, bir örneği ise mükellefin bağlı olduğu vergi dairesine gönderilir. İncelemeye başlama tarihi, incelemeye başlama bildiriminin düzenlendiği tarihtir. Yukarıda belirtildiği üzere, incelemeye başlama tarihi 28.06.2022 tarihinden önce, incelemeye başlama tutanağının mükellef tarafından imzalandığı tarih iken, bu tarihten sonra inceleme elemanının tek taraflı olarak bildirimi düzenlediği tarih, incelemeye başlama tarihi olacaktır. 10. İnceleme Nerede Gerçekleşir? VUK’un 139 uncu maddesinde 01.07.2022 tarihinden önce vergi incelemelerinin kural olarak incelenen mükellefin işyerinde yapılacağı öngörülmüş iken, 7338 sayılı Kanunla yapılan değişiklikle incelemenin dairede (vergi inceleme elemanının görev yaptığı yerde) yapılacağı hüküm altına alınmıştır. İncelemeye incelemeye tabi olanın lüzumlu defter ve vesikalarını daireye getirmesi kendisinden yazılı olarak istenilir. İstenilen defter veya vesikaları belli edilen zamanda mazeretsiz olarak getirmeyenler, bunları ibraz etmemiş sayılırlar. Haklı bir mazeret gösterenlere, defter ve vesikalarını ibraz etmesi için münasip bir mühlet verilir. İncelemenin dairede yapılması, incelemeye tabi olanın iş yerinde tespit yapılmasına ve çalışmalarda bulunulmasına mâni değildir. Mükellef ve vergi sorumlusunun talep etmesi ve iş yerinin müsait olması halinde inceleme iş yerinde de yapılabilecektir. İncelemenin iş yerinde yapılması halinde nezdinde inceleme yapılanın muvafakati olmadıkça resmi çalışma saatleri dışında inceleme yapamazlar veya buna devam edemezler.
23 VERGİ İNCELEMESİNDE AVUKATLARIN HAKLARI SORUMLULUKLARI REHBERİ 11. İnceleme Ne Kadar Sürer? İncelemeler mümkün olan en kısa sürede tamamlanır. İncelemeye başlanıldığı tarihten itibaren, tam inceleme yapılması halinde en fazla 1 yıl, sınırlı inceleme yapılması halinde en fazla 6 ay, katma değer vergisi iade incelemelerinde ise en fazla 3 ay içinde incelemenin bitirilmesi esastır. Bu süreler içerisinde incelemenin bitirilemeyeceğinin anlaşılması halinde, vergi incelemesi yapmaya yetkili olanlar, gerekçeli bir yazı ile bağlı oldukları birimden, inceleme süresinin bitiminden en geç 10 gün önce, ek süre talep edebilirler. Ek süre talebi ilgili birim tarafından değerlendirildikten sonra tam ve sınırlı incelemelerde 6 ayı, katma değer vergisi iade incelemelerinde ise 2 ayı geçmemek üzere ek süre verilebilir. Bu durumda, incelemenin bitirilememe nedeni ilgili birim tarafından nezdinde inceleme yapılana yazılı olarak bildirilir. İnceleme görevinin başka bir inceleme elemanına devredilmesi gerektiği hallerde, inceleme kalan süre içinde tamamlanır. Sınırlı incelemenin, sonradan ortaya çıkan durumlar nedeniyle tam incelemeye dönüşmesi halinde, inceleme süresi sınırlı incelemeye başlanılan tarih itibarıyla hesaplanır. Ek süre dahil olmak üzere, süresinde herhangi bir vergi inceleme raporu düzenlenmemesi halinde durum, vergi incelemesi yapmaya yetkili olanlar tarafından gerekçeleri ile birlikte yazılı olarak bağlı oldukları birime bildirilir. İlgili inceleme ve denetim birimi, incelemeyi bitiremeyen inceleme elemanı hakkında disiplin hükümlerini uygulayabilir. İnceleme, neticesi alınmamış hesap dönemi de dahil olmak üzere, tarh zamanaşımı süresi sonuna kadar her zaman yapılabilir. Evvelce inceleme yapılmış veya matrahın re’sen takdir edilmiş olması yeniden inceleme yapılmasına ve gerekirse tarhiyatın ikmaline mâni değildir.
24 VERGİ İNCELEMESİNDE AVUKATLARIN HAKLARI SORUMLULUKLARI REHBERİ 12. Vergi İncelemesi Ne Zaman Tamamlanmış Sayılır? Vergi inceleme raporlarının, rapor değerlendirme komisyonlarına intikal ettirilmek üzere ilgili inceleme ve denetim birimine teslim edildiği tarih, incelemenin tamamlandığı tarih olarak kabul edilir. Ancak, incelemenin tamamlanmış olması, ilgili rapor değerlendirme komisyonu kararına göre raporun düzeltilmesine mâni değildir. Mükellefin defter ve belgeleri, ilgili rapor değerlendirme komisyonunun rapora ilişkin nihai değerlendirmesinin incelemeyi yapana iletildiği tarihten itibaren en geç on beş gün içerisinde bir tutanak ile iade edilir.
25 VERGİ İNCELEMESİNDE AVUKATLARIN HAKLARI SORUMLULUKLARI REHBERİ C. İNCELEME SÜRECİNDE AVUKATLARIN HAKLARI 1. İncelemenin Başlaması Nedeniyle Faydalanamayacağımız Haklar Nelerdir? a) İzaha Davet: Bunlardan ilki izaha davet müessesesidir. İzaha davet VUK’un 370 inci maddesinde düzenlenmiş ve 519 Sıra Nolu VUK Genel Tebliği ile de uygulamaya yönelik usul ve esaslar belirlenmiştir. Buna göre, vergi incelemesine başlanılmadan veya takdir komisyonuna sevk edilmeden önce verginin ziyaa uğradığına delalet eden emareler bulunduğuna dair yetkili merciler tarafından yapılmış ön tespitler hakkında tespit tarihine kadar ihbarda bulunulmamış olması kaydıyla mükellefler izaha davet edilebilir. İzaha davet uygulamasında, hakkında ön inceleme yapılan ve vergi kayıp ve kaçağına yönelik ön tespit yapılan bir mükellef söz konusudur. Bu mükellef izaha davet edilir. İzaha davet edilen mükellefin 30 gün içerisinde izahta bulunması gerekir. Mükellefin açıklamalarından vergi ziyaı olmadığı sonucuna ulaşılırsa herhangi bir vergi incelemesi veya takdir komisyonuna sevk işlemi yapılmaz. Vergi idaresi izahı yeterli bulmazsa, mükellef bu yöndeki yazının kendisine tebliğinden itibaren 30 gün içinde düzeltme beyannamesi verir ve eksik vergiyi gecikme zammı oranında alınacak izah zammıyla birlikte aynı sürede öderse yine vergi incelemesi yapılmaz ve beyannameye göre kesilecek vergi ziyaı cezası %20 oranında kesilir.
26 VERGİ İNCELEMESİNDE AVUKATLARIN HAKLARI SORUMLULUKLARI REHBERİ Eğer izah kabul edilmez ve süresi içerisinde düzeltme beyannamesi de verilmezse incelemeye veya takdir komisyonuna sevk işlemi yapılır. b) Pişmanlık ve Islah Vergi incelemesine başlanması ile faydalanma imkanı ortadan kalkan ikinci müessese pişmanlık ve ıslah müessesesidir. Beyana dayanan vergilerde vergi ziyaı cezasını gerektiren fiillerini, kendiliğinden dilekçe ile ilgili makamlara haber veren mükelleflere, VUK’un 371 inci maddesinde belirlenen kayıt ve şartlarla vergi ziyaı için öngörülen ceza kesilmez. Pişmanlık hükümleri, VUK’un 359 uncu maddesi kapsamında kaçakçılık suçu işleyenler açısından da geçerlidir. Bu haktan yararlanabilmek için, pişmanlık dilekçesinin, idarenin incelemeye başlamasından veya kabahati/suçu öğrenmesinden önce verilmesi ve 15 gün içinde eksik bildirilen matrahın beyannamesinin verilerek vergi ve gecikme zammı oranında hesaplanacak pişmanlık zammının ödenmesi gereklidir. Bu şartların gerçekleşmesi halinde mükellef süresinde tahakkuk ettirilmeyen vergiler nedeniyle vergi ziyaı cezasından ve VUK’un 359 uncu maddesine belirtilen fiiller varsa ceza yargılamasından kurtulmaktadır. Geçmiş dönemlerde eksik tahakkuk ettirilen vergileri bulunduğunu düşünen meslektaşlarımızın, henüz kendisiyle ilgili bir ihbar olmadan ve vergi incelemesi başlamadan pişmanlık müessesesinden faydalanmaları mümkün bulunmaktadır. 2. Vergi İncelemesi Aşamasında Haklarımız Nelerdir? Vergi incelemesi aşamasında haklarımızı şu şeklide ifade edebiliriz. a) Vergi Mahremiyetinin Korunması Vergi mahremiyeti, vergi incelemesi aşamasında da korunması gereken hakların başında gelir. Zira avukatın vergi mahremiyetinin aynı zamanda avukatın sır saklama yükümlülüğü ile doğrudan ya da dolaylı bağlantısı bulunmaktadır. VUK’un 5 inci maddesinde
27 VERGİ İNCELEMESİNDE AVUKATLARIN HAKLARI SORUMLULUKLARI REHBERİ vergi muameleleri ve incelemeleri ile uğraşan memurlar vergi mahremiyetinin korunması yükümlülüğü kapsamında yer almaktadır. Bu düzenlemeye göre vergi incelemesine yetkili olan kişiler görevleri dolayısıyla, mükellefin ve mükellefle ilgili kimselerin şahıslarına, muamele ve hesap durumlarına, işlerine, işletmelerine, servetlerine veya mesleklerine müteallik olmak üzere öğrendikleri sırları veya gizli kalması lazım gelen diğer hususları ifşa edemezler ve kendilerinin veya üçüncü şahısların yararına kullanamazlar; Bu yasak, vergi incelemesine yetkili kişiler görevlerinden ayrılsalar dahi devam eder. b) Mesleki Bilgilerini Saklama Hakkı ve Yükümlülüğü Avukatlık Kanunu’nun 36 ncı maddesine göre avukatların, kendilerine tevdi edilen veya gerek avukatlık görevi, gerekse Türkiye Barolar Birliği ve barolar organlarındaki görevleri dolayısıyla öğrendikleri hususları açığa vurmaları yasaktır. Bu durum vergi incelemesi esnasında da geçerlidir. Avukatlar vergi incelemesi esnasında müvekkillerinin avukatlık hizmetinden dolayı öğrendiği bilgilerini gizlemek zorundadır. Nitekim VUK’un 151 inci maddesinin 3 üncü fıkrasında da bu durum teyit edilmektedir. Bu hükme göre avukatlardan ve dava vekillerinden kendilerine tevdi olunan işler veya görevleri dolayısıyla muttali oldukları ahval ve hususların bildirilmesi istenemez. Bu hüküm vergi incelemelerini de kapsadığından, aşağıda belirtilen istisnalar dışında vergi incelemeleri sırasında sır niteliğindeki bilgilerin verilmesi avukattan talep edilemeyecektir. Ancak avukatın vergi idaresine bilgi vermekten imtina edemeyeceği durumlar da söz konusudur. Vergi incelemesinde avukatlardan istenecek bilgiler, vergiyi doğuran olaya, avukatın vekalet ücretine ve alınan masraflara ilişkindir. Avukatların vergi incelemesi tam da bu konuları içermektedir. Avukatların vekalet ücretine ait vergisinin tam ve doğru ödendiğinin tespiti vergi incelemesinde yapılmaktadır. Dolayısıyla inceleme esnasında bu sınırın aşılıp müvekkil avukat ilişkinin vekalet ücreti ve masraflar boyutunu aşan kısmına ilişkin yaklaşım hukuka aykırılık teşkil edecektir.
28 VERGİ İNCELEMESİNDE AVUKATLARIN HAKLARI SORUMLULUKLARI REHBERİ c) Bilgi Edinme Hakkı Vergi incelemesi yapmaya yetkili olanlar, inceleme esnasında gerekli görülen hallerde, vergilendirme ile ilgili olayları ve hesap durumlarını ayrıca tutanaklar ile tespit ve tevsik edebilirler. Vergi İncelemelerinde Uyulacak Usul ve Esaslar Hakkında Yönetmeliğin 16 ncı maddesine göre bu tutanakların taslakları, mükelleflerin itiraz ve mülahazalarının tutanağa geçirilebilmesini sağlamak amacıyla, mükelleflerin talep etmesi durumunda iki gün önceden mükelleflerin bilgisine sunulur. Bu sayede incelemeye tabi tutulan avukatların inceleme ve iddialar hakkında daha fazla bilgi edinme ve buna göre savunma yapmalarına imkan verilmiştir. İnceleme tutanağı her durumda mükellefler tarafından imzalanmadan önce incelenebilecek ise de, talepte bulunulması halinde verilecek iki günlük süre, konuyla ilgili beyanların daha rahat hazırlanması ve gerekli belgelerin temin edilebilmesi bakımından önem arz etmektedir. Yönetmeliğin aynı hükmünün devamında tutanaklarda incelemeyi yapanın kanaatini belirten yorum, hüküm ve ifadelere yer verilemeyeceği belirtilmiştir. Bu hükümle amaçlanan henüz incelemeye başlamayan inceleme elemanın dosyaya objektif yaklaşmasının istenmesidir. Bu yaklaşım avukatın bilgi edinme hakkını daha rahat kullanmasına da imkan verecektir. d) Tarhiyat Öncesi Uzlaşma Talebinde Bulunma Hakkı Vergi incelemesine başlanan mükellefler, vergi incelemesiyle ilgili son tutanağın imzalanmasına kadar her zaman tarhiyat öncesi uzlaşma talebinde bulunabilirler. Ayrıca uzlaşma için belirlenen güne kadar bu talepten vazgeçilmesi de mümkün bulunmaktadır. Vazgeçme işleminin yazılı olarak yapılması gerekir. Uzlaşmaya riayet etmemek, uzlaşmadan vazgeçildiği anlamına gelmeyecek, bu takdirde uzlaşma vaki olmamış sayılacaktır. Eğer tarhiyat öncesi uzlaşmadan vazgeçilmişse tarhiyat sonrası uzlaşma talebinde bulunulabilecek, ancak uzlaşma vaki olmamışsa tarhiyat sonrası uzlaşma talebinde bulunulamayacaktır.
29 VERGİ İNCELEMESİNDE AVUKATLARIN HAKLARI SORUMLULUKLARI REHBERİ Tarhiyat öncesi uzlaşma talebinde bulunma hakkı inceleme sırasında kullanılabilecek bir hak olmakla birlikte, uzlaşmanın yapılması incelemeden sonra gerçekleşeceğinden, bu müessese ile ilgili ayrıntılı açıklamalara aşağıda “vergi incelemesinden sonra mükellef hakları nelerdir” bölümünde yer verilecektir. 3. İncelemenin Esas Alınacağı Konular Nelerdir? Bu durum incelemenin tam inceleme veya sınırlı inceleme olmasına göre değişiklik gösterecektir. Sınırlı incelemede sadece incelemeye sevk edilen hususlar yönünden bir inceleme yapılacak, tam incelemede ise incelenen dönem tüm işlemler ve vergi türleri yönünden incelenebilecektir. Yukarıda belirtildiği üzere, sınırlı inceleme olarak başlayan bir vergi incelemesinin yapılan tespitler gerektirdiği takdirde tam incelemeye çevrilmesi ihtimali de bulunmaktadır. Ancak avukatlara yönelik tam vergi incelemelerinde öne çıkan inceleme konuları genellikle; Avukatın vekalet sayısı, Avukatın vekil olarak görev yaptığı dava/icra/arabuluculuk dosyalarının dökümü, Bu dosyalarda hükmolunan vekalet ücretlerinin kontrolü, Dosyaların kapanıp kapanmadığı, davaların kesinleşip kesinleşmediği, İş hacmi ve banka kayıtları ile orantılı olarak makbuz düzenlenip düzenlenmediği, hasılat beyan edilip edilmediği, Ticari ve teknik icaplara uymayan para hareketlerinin bulunup bulunmadığı,
30 VERGİ İNCELEMESİNDE AVUKATLARIN HAKLARI SORUMLULUKLARI REHBERİ Düzenlenen makbuz ve belgelerin usul yönünden kontrolü,- Amortisman ayrılan işletmeye kayıtlı sabit varlıkların satışı halinde makbuz düzenlenip düzenlenmediği, Mesleki faaliyetle ve ofis giderleri ile doğrudan bağlantılı olmayan harcamaların vergi matrahının tespitinde indirim konusu yapılıp yapılmadığı (örneğin; mükellefiyet adına kayıtlı olmayan, aktife alınmamış binek otomobilin gider ve harcamalara ait KDV’nin indirim konusu yapılması ve gelir vergisi matrahından düşülmesi gibi), 7.000 TL’yi aşan tahsilat ve ödemelerle, işyeri kira ödemelerinin bankadan yapılıp yapılmadığının kontrolü, Gibi hususlardır. 4. Vergi İncelemesi Sonrasında Mükellef Hakları Nelerdir? Vergi incelemesinin sonuçlanmasından sonra, inceleme sonucu matrah ve/veya vergi farkı ya da ceza kesilmesini gerektiren bir husus ortaya çıkması halinde, mükelleflerin kullanabileceği çeşitli haklar ve başvuru yolları bulunmaktadır. Bunlar sırasıyla aşağıda sıralanmıştır: a) Uzlaşma: Uzlaşma; nezdinde vergi incelemesi yapılmış ve bu inceleme sonucu vergi tarhı ve vergi cezaları ile muhatap olacağı ortaya çıkmış mükellefler ile, vergi idaresinin karşılıklı görüşme ve pazarlık sonucu ödenecek vergi ve ceza tutarlarında anlaşmasını ifade eden bir süreçtir. Ancak vergi incelemesi sonucu VUK’un 359 uncu maddesine yazılı fiillerle vergi ziyaına sebebiyet verildiği tespit edilmişse (VUK-344/2 hükmü gereği 3 kat vergi ziyaı cezası kesilmişse) bu vergi ve cezalar uzlaşma kapsamında olmayacaktır. Ayrıca 15.000TL (2023 yılı için) altındaki usulsüzlük ve özel usulsüzlük cezaları uzlaşma kapsamında değildir.
31 VERGİ İNCELEMESİNDE AVUKATLARIN HAKLARI SORUMLULUKLARI REHBERİ Uzlaşma, VUK’un Ek-1 ve devamı maddelerine göre, tarhiyat öncesi uzlaşma6 ve tarhiyat sonrası uzlaşma7 olarak iki şekilde yapılabilmektedir. Tarhiyat öncesi uzlaşma, vergi incelemesi ile ilgili son tutanak mükellefçe imzalanmadan önce talep edilebildiği halde, tarhiyat sonrası uzlaşma vergi inceleme raporunun vergi dairesine intikal etmesi ve rapora göre ihbarname düzenlenerek mükellefe tebliğ edilmesinden sonra 30 gün içerisinde talep edilebilmektedir. Mükellefler her iki uzlaşma türünden ancak birine başvurabileceklerdir. Yani tarhiyat öncesi uzlaşma talebinde bulunulmuş, ancak uzlaşma vaki olmamış veya uzlaşmaya katılım sağlanmamışsa tarhiyat sonrası uzlaşma talebinde bulunulamaz. Ancak tarhiyat öncesi uzlaşma talebinden uzlaşma için tayin edilen günden önce yazılı olarak feragat edilmişse, rapor vergi dairesine intikal edip vergi/ceza ihbarnameleri tebliğ edildikten sonra süresinde tarhiyat sonrası uzlaşma talebinde bulunmak mümkündür. Uzlaşma vaki olduğu takdirde, üzerinde uzlaşılan vergi ve cezalarla ilgili olarak dava açılması veya başkaca bir idari başvuruda bulunulması mümkün değildir. Ancak bu kuralın istisnasını, uzlaşılan vergi ve dönemlerle ilgili olarak VUK’un 116 ve devamı maddelerinde öngörülen bir vergi hatasının bulunması oluşturmaktadır. Nitekim bu yönde Danıştay kararları bulunduğu gibi8, vergi idaresinin de aynı doğrultuda özelgeleri mevcuttur9. Ancak bunun yapılabilmesi için uzlaşmanın, vergi hatasını da değerlendiren bir tarhiyatı konu edinmemesi, yani uzlaşmanın vergi hatası olduğu ileri sürülen hususları kapsamamış olması gerekmektedir. 6 Tarhiyat Öncesi Uzlaşma Yönetmeliği 7 Uzlaşma Yönetmeliği 8 Danıştay 4. Dairesi, 15.12.2020 T., E: 2016/20695, K: 2020/5724 9 Maliye Bakanlığı Gelirler Genel Müdürlüğünün 09.12.2001 tarih ve B.07.0.GEL.0.44/4417-324/66094 sayılı özelgesi
www.barobirlik.org.trRkJQdWJsaXNoZXIy MTQ3OTE1